Аудит дочірніх підприємств

Вступ.

1. Особливості проведення аудиту дочірніх підприємств.

2. Загальний план аудиту дочірніх підприємств.

3. Особливості аудиту внутрішньогрупових операцій дочірнього підприємства.

Висновки.

Список використаної літератури.

Вступ

Ринкові перетворення в Україні, процеси приватизації й реструктуризації великих підприємств, а також галузевих комплексів привели до утворення холдингових структур, об'єднань підприємств, до складу яких входять материнське та його дочірні підприємства.

З юридичного погляду, учасники групи є окремими суб'єктами господарювання, які ведуть облік діяльності та складають власну звітність.

Разом з тим, група директорів (чи інший керівний орган) материнського підприємства володіє вирішальним голосом у радах директорів дочірніх підприємств. Тому зв'язані підприємства (материнське та дочірні) розглядаються як єдина економічна одиниця — група підприємств. З облікової точки зору, група підприємств є єдиною економічною одиницею.

Різні користувачі зацікавлені в інформації про фінансовий стан, результати діяльності й грошові потоки групи. Зрозуміло, акціонерів (учасників) та кредиторів материнського підприємства цікавлять результати всіх операцій, що здійснюються під його контролем, зокрема дочірніми підприємствами. Звітність кожного окремого учасника групи не може надати такої інформації. У зв'язку з цим особливої актуальності набуває облік діяльності групи підприємств як єдиної економічної одиниці. Інформація обліку операцій групи підприємств узагальнена у консолідованій фінансовій звітності, яка відображає фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів групи. Аналіз показників консолідованих фінансових звітів групи підприємств є важливим для користувачів для прийняття рішень.

Проблеми відображення в обліку господарських операцій групи підприємств, складання консолідованих фінансових звітів та аналіз їхніх показників є для України відносно новими і майже не дослідженими.

1. Особливості проведення аудиту дочірніх підприємств

Дочірнє підприємство — підприємство, створене для виконання проектів технологічного парку, єдиним засновником і власником якого є керівний орган технологічного парку. Дочірня компанія (підприємство) — компанія, що контролюється іншою компанією. Контроль передбачає що материнська компанія (банк) прямо або через дочірні компанії володіє 50% або більшою часткою капіталу компанії. Контроль також має місце, якщо материнська компанія (банк) прямо або через дочірні компанії володіє часткою капіталу компанії менше 50%, але має:

1) частку управлінських голосів у компанії, що перевищує 50% завдяки угодам з іншими інвесторами;

2) право керувати фінансовою та виробничою політикою підприємства згідно із статутом або угодою;

3) право призначати або звільняти більшість членів ради директорів або аналогічного керівного органу компанії; або

4) право визначального голосу у раді директорів або аналогічному керівному органі компанії.

Материнське підприємство, яке є дочірнім підприємством іншого підприємства, не подає консолідовану фінансову звітність за умови:

а) якщо воно повністю належить іншому підприємству;

б) згоди власників частки меншості.

До консолідованої фінансової звітності включають показники фінансової звітності всіх дочірніх підприємств, за винятком показників фінансової звітності тих дочірніх підприємств, які не включаються з причин, зазначених нижче. Показники фінансової звітності дочірнього підприємства не включаються до консолідованої фінансової звітності, якщо:

а) контроль дочірнього підприємства є тимчасовим, оскільки воно було придбане й утримується лише з метою його наступного продажу протягом короткострокового періоду;

б) дочірнє підприємство здійснює діяльність в умовах, які обмежують його здатність передавати кошти материнському підприємству. Активи таких дочірніх підприємств відображаються як фінансові інвестиції відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 12 "Фінансові інвестиції".

Фінансова звітність материнського підприємства та його дочірніх підприємств, що використовується при складанні консолідованої фінансової звітності, складається за той самий звітний період і на ту саму дату балансу.

Материнське підприємство для складання консолідованої фінансової звітності визначає частку меншості в капіталі та фінансових результатах дочірніх підприємств. Частка меншості визначається як добуток відсотку голосів, які не належать материнському підприємству, відповідно до власного капіталу та чистого прибутку (збитку) дочірніх підприємств.

Частка меншості відображається в консолідованому балансі окремо від зобов'язань та власного капіталу материнського підприємства у вписуваному рядку 385 "Частка меншості". У консолідованому звіті про фінансові результати частка меншості у прибутку (збитку) відображається у вписуваному рядку 215 "Частка меншості".

Якщо частка меншості у збитках дочірнього підприємства перевищує частку меншості в капіталі дочірнього підприємства, то на суму такого перевищення і величину наступних збитків, яка належить до частки меншості, зменшується частка материнського підприємства у власному капіталі групи підприємств за винятком тієї частини, щодо якої меншість має зобов'язання і здатна покрити збитки. Якщо згодом у фінансовій звітності дочірнього підприємства відображено прибуток, то вся сума такого прибутку розподіляється на частку материнського підприємства до покриття збитків меншості, сума яких відшкодована раніше за рахунок материнського підприємства.

Якщо дочірнім підприємством випущені привілейовані акції, за якими накопичується сума дивідендів та які перебувають у володінні за межами групи, то материнське підприємство розраховує свою частку прибутку або збитку після коригування на суму дивідендів за привілейованими акціями дочірнього підприємства, незалежно від оголошення дивідендів.

Вартість гудвілу або негативного гудвілу, які виникають при консолідації фінансової звітності материнського підприємства і фінансової звітності дочірніх підприємств, визначається згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 19 "Об'єднання підприємств" і відображається в консолідованому балансі у вписуваному рядку 075 "Гудвіл при консолідації". При цьому вартість негативного гудвілу наводиться у дужках і вираховується при визначенні підсумку розділу "Необоротні активи" Балансу.

Курсові різниці, що виникають під час переобрахунку показників фінансової звітності дочірніх підприємств, які розташовані за межами України, у валюту України, визначаються згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 21 "Вплив змін валютних курсів" і відображаються у консолідованому балансі у вписуваному рядку 375 "Накопичена курсова різниця". При цьому негативна курсова різниця наводиться у дужках і вираховується при визначенні підсумку розділу "Власний капітал" Балансу. Такі різниці в консолідованому звіті про власний капітал відображаються у додатковій графі "Накопичена курсова різниця".

Дочірним підприємством управляє материнське, як його засновник, а також керівник ДП, призначений згідно його статуту. Дочірнє підприємство наділяється майном материнського підприємства. Формування статутного капіталу дочірнього підприємства, полягає в тому, що материнське (головне) підприємство, виступаючи унітарним власником ДП, набуває корпоративні права, а дочірнє підприємство, в свою чергу, одержує частину активів материнського (головного) підприємства, передача яких засвідчує факт оплати материнського підприємства свого внеску до статутного капіталу ДП. Документами, які підтверджують таку оплату є платіжне поручення про перерахування коштів на розрахунковий рахунок ДП та акт прийому-передачі інших активів, підписаний представниками підприємства.

2. Загальний план аудиту дочірніх підприємств

Найважливішим методологічним принципом аудиту є планування.

Планування — це вироблення головної стратегії і конкретних підходів до характеру, періоду, а також часу проведення аудиту.

Аудиторові слід розробити і документально оформити загальний план аудиту, визначити в ньому суттєвість помилок, а потім здійснити аудит за цим планом. Загальний план аудиту розробляється настільки детально, що аудитор має можливість завдяки йому підготувати програму аудиту. Під час розроблення загального плану аудитор здійснює аналіз таких питань, які визначені у нормативі № 9 "Планування аудиту".

Розуміння аудитором бізнесу клієнта:

— головних факторів, які мають вплив на діяльність підприємства;

— найважливіших характеристик підприємницької діяльності підприємства, його організаційної структури, процесу виробництва, надання послуг, фінансового стану, а також порядку його звітування, включаючи зміни, які, можливо, мали місце після попереднього аудиту;

— розподілу обов'язків між керівництвом підприємства. Розуміння аудитором обліку і системи внутрішнього контролю:

— методології і принципів бухгалтерського обліку, які застосовувались бухгалтерією підприємства;

— можливого ефекту від змін в обліковій політиці;

— питань бухгалтерського обліку і системи внутрішнього контролю, які можуть бути використані аудитором у тестах оцінки надійності внутрішнього контролю підприємства та в незалежних аудиторських процедурах.

Вивчення ризиків і суттєвості помилок:

— оцінка аудитором ризику внутрішнього контролю та ефективності системи внутрішньогосподарського контролю підприємництва, тобто її спроможності попереджати помилки на підприємстві, оцінка розміру особистого аудиторського ризику не-виявлення суттєвих помилок у звітності підприємства, яка існує під час проведення аудитором аудиторських процедур і визначення на підставі цього найважливіших напрямків аудиту;

— визначення суттєвості помилок для цілей аудиту з кожного виду операцій;

— імовірність існування суттєвих помилок в обліку, яка оцінюється аудитором з огляду на попередній період перевірки і знайдені ним раніше помилки;

— визначення складних бухгалтерських операцій, включаючи ті, які робилися з використанням суб'єктивної думки бухгалтера. Види, час і повнота процедур:

— існування можливості оперативного внесення змін в окремі напрямки аудиту;

— вплив інформаційних технологій на процес аудиту;

-робота внутрішніх аудиторів підприємства та можливий вплив її на аудиторські процедури зовнішніх аудиторів. Координація, керівництво, супроводження і нагляд:

— участь в аудиті інших аудиторів, аудиторських фірм (перевірка іншими аудиторами дочірніх підприємств, філій та відділень головного підприємства);

— участь в аудиті експертів та інших фахівців, які не є аудиторами;

— місцезнаходження підрозділів підприємства;

— підбір виконавців аудиту і розподіл між ними обов'язків, враховуючи їх професійний рівень і стаж роботи. Інші питання:

-можливість оперативного включення до програми аудиту наприкінці аудиторської перевірки питання безперервності діяльності підприємства, виходячи з припущення, що його діяльність буде продовжуватись найближчим часом;

-умови, які повинні привернути особливу увагу аудитора, відносини підприємства зі спорідненими сторонами. Порядок визначення споріднених сторін наводиться в Національному нормативі аудиту № 19 "Споріднені сторони".

Для проведення аудиту складається загальний план аудиту за формою, наведеною в Національному нормативі.

Планування роботи дає можливість приділити належну увагу найважливішим напрямам аудиту і сприяє більш ефективному розподілу роботи серед перевіряючих. Обсяг аудиторської роботи залежить від розмірів економічного суб'єкта, складності аудиту, аудиторського досвіду, знання діяльності клієнта. Визначаючи мету перевірки, аудитору потрібно обговорити з клієнтом характер, обсяг і умови роботи, з'ясувати, чого чекає від нього клієнт, його вимоги. Потім необхідно ознайомитися з обліковою політикою клієнта, визначити, чи відповідає вона стандартам бухгалтерського обліку і звітності, вимогам чинного законодавства, вивчити систему внутрішнього контролю, окремі специфічні напрямки діяльності клієнтів).

Дочірнє підприємство має окремий баланс, поточні та депозитні рахунки в банках, печатку зі своїм найменуванням, укладає договори від свого імені і самостійно несе відповідальність.

Види господарської діяльності, які має право здійснювати дочірнє підприємство, визначаються в його статуті. При цьому, статутом можуть бути передбачені види діяльності, які відрізняються від тих, які здійснює материнське підприємство, оскільки ДП є самостійною юридичною особою.

3. Особливості аудиту внутрішньогрупових операцій дочірнього підприємства

Кожний раз коли пов'язані сторони здійснюють продаж товарно-матеріальних цінностей або надання грошових коштів один одному, окремі юридичні підприємства розкривають вплив цих операцій на активи та зобов'язання, прибутки та збитки, відображені в індивідуальних звітах. Наприклад, якщо дочірнє підприємство реалізує запаси материнському підприємству, це дочірнє підприємство відображає продаж запасів, включаючи прибуток від продажу і зменшення запасів в активах, а материнське підприємство відображає в обліку придбання запасів за сумою, сплаченою дочірньому підприємству.

При підготовці консолідованих фінансових звітів, показники індивідуальних фінансових звітів юридичних одиниць складаються разом. Отже, консолідовані фінансові звіти включають не лише ре-зультати групи при операціях із зовнішніми сторонами (тобто, за межами групи), але й також результати операцій у межах групи. Ці протиріччя виникають у зв'язку з метою складання консолідованих фінансових звітів, що полягає в забезпеченні інформацією про фінансові результати й фінансовий стан групи як результат їхніх ділових стосунків із зовнішніми партнерами. Отже, вплив операцій У межах групи повинен бути скоригованим для підготовки консолідованих фінансових звітів.

Вимога для повного коригування на вплив внутрішньогрупових операцій зазначена в п. 24 МСБО 27 «Консолідовані та окремі фінансові звіти», в якому зазначається: «Внутрішньогрупові залишки, операції, прибуток і витрати слід виключати повністю».

В п. 11 П(с)БО 20 «Консолідована фінансова звітність» вказано, що при складанні консолідованої фінансової звітності підлягають виключенню:

сума внутрішньогрупових операцій та внутрішньогрупового сальдо;

сума нереалізованих прибутків та збитків від внутрішньогрупових операцій (крім збитків, які не можуть бути відшкодовані). Вимога коригування на повний вплив операцій є такою, що узгоджується з концепцією консолідації економічної одиниці, так як материнське і дочірнє підприємство є групою.

Поряд з коригуванням на вплив операцій, які здійснені за поточний період, також необхідне коригування консолідованих фінансових звітів на вплив операцій за попередні періоди. Оскільки регулюючі запаси застосовуються лише в робочій таблиці, а не на рахунках ні материнського, ні дочірнього підприємства, повинен бути розглянутий будь-який продовжений вплив операцій попередніх періодів. Це вплив таких операцій, як позика між материнським і дочірнім підприємствами, коли залишок, належний на кінець чисельних періодів, скорочується впродовж періоду внаслідок часткового відшкодування. Подібно до цього, коли активи, такі як запаси, переносяться на кінець одного періоду і потім залишаються на початок наступного періоду, коригування при консолідації слід здійснити за два періоди.

Деякі внутрішньогрупові операції не впливають на поточні суми активів і зобов'язань (наприклад, коли винагорода менеджменту сплачена одним підприємством іншому в межах групи). У цьому випадку під впливом знаходяться статті доходів та витрати. Проте за інших обставин мають місце активи і зобов'язання, визнані групою в сумах, що відрізняються від сум, визнаних окремими юридичними особами. Наприклад, коли дочірнє підприємство реалізує запаси материнському за 2000 гр. од., собівартість яких для дочірнього становить 1600 гр. од.. Материнське підприємство визнає запаси за собівартістю 2000 гр. од., тоді як собівартість запасів для групи становить лише 1600 гр. од. Регулюючі записи необхідно здійснити для коригування прибутку внутрішньогрупової операції й облікової суми запасів.

Відповідно до МСБО 12 «Податки на прибуток» та П(с)БО 17 «Податок на прибуток», повинні бути задіяні рахунки відстроче-них податків, коли мають місце тимчасові різниці між обліковою сумою активу й зобов'язання та їхньою податковою базою. Будь-яка різниця між обліковою сумою активу й зобов'язання та їхньою податковою базою в юридичної особи в межах групи обліковується юридичною особою. Проте при консолідації, по відношенню до внутрішньогрупових операцій, коригування повинні бути здійснені до облікової вартості активу або зобов'язання. Звідси, при коригуванні внутрішньогрупових операцій, де мають місце зміни облікової вартості активів і зобов'язань, будь-який пов'язаний вплив податку повинен бути розглянутий. У п. 25 МСБО 27 «Консолідовані та окремі фінансові звіти» зазначено про необхідність застосовувати облік податкового впливу для тимчасових різниць, які виникають при виключенні прибутків і збитків у разі внутрішньогрупових операцій.

Наприклад, припустимо, що актив визнано дочірнім підприєм-ством за обліковою сумою 2000 гр. од., і що податкова база становить 1600 гр. од. В обліку дочірнього підприємства буде враховано тимчасову різницю 400 гр. од. та збільшення податкового зобов'язання на 100 гр. од. (при ставці податку на прибуток 25%). Якщо при консолідації коригування здійснюються для зменшення облікової суми активу, наприклад 1900 гр. од., то регулюючі записи при консолідації повинні включати коригування податкового впливу зміни облікової суми активу, зменшуючі відстрочене податкове зобов'язання на 25 гр. од. (0,25 х 100 гр. од.). У консолідованих фінансових звітах буде показане відстрочене податкове зобов'язання в сумі 75 гр. од. (100-25). Об'єднання записів податкового впливу в дочірнього підприємства і коригувань податкового впливу при консолідації буде враховувати тимчасові різниці і примушуватиме групу показувати актив за 1900 гр. од. і податкову базу 1600 гр. од., відстрочені податкові зобов'язання 75 гр. од. [0,25 х (1900 -1600)].

Цей приклад показує, що при підготовці коригувань при консолідації необхідно розглянути записи податкового впливу, здійснені окремими підприємствами в групі.

У п. 25 МСБО 27 «Консолідовані та окремі фінансові звіти» зазначено, що прибутки та збитки, які виникають внаслідок внутрішньогрупових операцій, потребують здійснення коригування для визнання за статтями активів. Ці прибутки можуть бути описані як «нереалізовані прибутки». Критерієм реалізації є залучення зовнішньої сторони до активу, задіяного у внутрішньогруповій операції. Якщо актив (запаси) передано від дочірнього підприємства до материнського (або навпаки), то зовнішнє підприємство не залучено до цієї операції. Прибуток, зароблений дочірнім підприємством, нереалізований для групи. Якщо материнське підприємство потім реалізує ці запаси підприємству, зовнішньому по відношенню до групи, внутрішньогруповий прибуток стає реалізованим по відношенню до групи. Наприклад, припустимо, що дочірнє підприємство «Д» продає запаси материнському підприємству «М» за 1000 гр. од. і що собівартість запасів для підприємства «Д» становить 900 гр. од. Прибуток за цією операцією нереалізований. Якщо материнське підприємство реалізує запаси зовнішньому по відношенню до групи підприємству за 1000 гр. од., то внутрішньогруповий прибуток стає реалізованим.

Група продала запаси зовнішньому підприємству за 1000 гр. од., собівартість яких становила 900 гр. од. Група заробила прибуток 100 гр. од. Отже, коригування прибутків при внутрішньогруповому продажі запасів залежить від того, чи підприємство групи реалізувало запаси підприємству, зовнішньому по відношенню до групи. Іншими словами, коригування залежить від того, чи підприємство групи ще утримує деякі або всі передані в межах групи запаси як кінцеві запаси на кінець звітного періоду.

Коли запаси передані в межах групи в поточному періоді й деякі або всі запаси ще не реалізовані на кінець звітного періоду, основні регулюючі записи будуть такими:

Дебет «Дохід від реалізації»

Кредит «Собівартість реалізації»

Кредит «Виробничі запаси»

Коригування до запасів ґрунтується на прибутку, що залишається в запасах на кінець періоду:

Дебет «Відстрочені податкові активи»

Кредит «Податок на прибуток»

При складанні консолідованих фінансових звітів для усунення подвійного впливу на статті активів, зобов'язань, доходу та витрат слід врахувати та здійснити коригування таких внутрішньогрупових операцій:

— продаж запасів;

— продаж необоротних активів;

— реалізація прибутків (збитків) при продажу активу, який підлягає амортизації;

— переведення активу зі складу запасів до складу необоротних активів;

— переведення активу зі складу необоротних активів до складу запасів;

— внутрішньогрупові послуги;

— внутрішньогрупові запозичення;

— внутрішньогрупові дивіденди, оголошені й сплачені після придбання.

Поряд з продажем запасів можливий продаж необоротних активів у межах групи. Регулюючі записи показуються в двох аспектах:

1) записи для коригування будь-якого прибутку або збитку від продажу необоротного активу;

2) записи щодо амортизації необоротного активу після продажу.

Реалізація прибутку чи збитку від продажу стосується амортизації переданого активу, тому слід здійснити записи по амортизації. Якщо передано актив, який не амортизується, лише перший з цих двох записів слід здійснити і визнати реалізований прибуток або збиток, подібно запасам у момент продажу необоротного активу зовнішньому підприємству.

У рік передачі регулюючі записи для консолідованої звітності будуть такі:

а) Дебет «Дохід від реалізації необоротних активів»

Кредит «Собівартість реалізованих необоротних активів»

Кредит «Основні засоби»

б) Дебет «Відстрочені податкові активи»

Кредит «Податок на прибуток» В наступний рік після передачі:

а) Дебет «Нерозподілені прибутки» (залишок на початок)

Кредит «Основні засоби»

б) Дебет «Відстрочені податкові активи»

Кредит «Нерозподілені прибутки» (залишок на початок) Якщо отримано збитки від передачі необоротного активу, то коригування потребують виключення збитку і приведення необоротного активу до собівартості групи. Запис податкового впливу здійснюється тоді, коли визнається відстрочене податкове зобов'язання. Запис при консолідації буде такий:

а) Дебет «Основні засоби»

Дебет «Дохід від реалізації необоротних активів» Кредит «Собівартість реалізованих необоротних активів»

б) Дебет «Податок на прибуток»

Кредит «Відстрочені податкові зобов'язання» У наступний рік після передачі регулюючі записи будуть такі:

а) Дебет «Основні засоби»

Кредит «Нерозподілені прибутки» (на початок)

б) Дебет «Нерозподілені прибутки» (на початок)

Кредит «Відстрочені податкові зобов'язання»

У п. 25 МСБО 27 «Консолідовані та окремі фінансові звіти» зазначається, що внутрішньогрупові збитки можуть означати зменшення корисності. В цьому випадку збиток від зменшення корисності й пов'язані накопичені збитки від зменшення корисності будуть визнаватися в робочій таблиці для консолідації звітів.

Реалізація прибутків (збитків) при продажу активу, який підлягає амортизації. Для внутрішньогрупових операцій, таких як передача запасів або продаж землі, визначення реалізованого прибутку від внутрішньогрупового продажу є простим. Прибуток є реалізованим, коли підприємство-покупець, наприклад, материнське підприємство, продає придбані в межах групи запаси (або землю) зовнішньому по відношенню до групи підприємству. Проте коли операції пов'язані з активами, які амортизуються, зовнішнє підприємство не стає прямо залученим до цієї операції, тому що переданий об'єкт залишається в межах групи. Звідси, Прибуток чи збитки від продажу цих активів розглядатимуться як ніколи не реалізовані. Коригування прибутку будуть здійснені для кожного року строку корисного використання групи після здійсненої операції.

Реалізація прибутку або збитку по переданому активу, який підлягає амортизації в межах групи, вважається здійсненою, якщо майбутні вигоди, втілені в актив, споживаються групою. Іншими словами, актив, який амортизується і передається в межах групи, ніколи не буде реалізований зовнішньому підприємству, але буде використаний у межах групи для генерування прибутку групи. Оскільки актив використовується в межах групи, то прибутки отримує група. Прикладом отриманих вигод групою може бути посилання до витрат на амортизацію (знос) активу. Розподіл амортизації стосується отримання вигоди від використання активу. Звідси, для активів, які амортизуються, залучення зовнішнього підприємства в операцію має місце на непрямій основі за припущенням, що реалізація узгоджується з розподілом амортизації необоротного активу.

Припустимо, дочірнє підприємство реалізувало актив, який підлягає амортизації, материнському підприємству з прибутком у сумі 100 гр. од. Материнське підприємство нараховує амортизацію на прямолінійній основі за ставкою 10%. На дату продажу нереалізований прибуток складає 100 гр. од. В першій рік після придбання, 10 гр. од. цього прибутку є реалізованим, на кінець року залишається нереалізованим прибуток 90 гр. од. У цей рік група покаже на 90 гр. од. менше прибутку, ніж сума прибутків материнського і дочірнього підприємства. За другий рік група реалізує майбутній прибуток 10 гр. од. і покаже на 10 гр. од. більше прибуток, ніж сума чистих прибутків материнського і дочірнього підприємства. Процес реалізації має місце через коригування амортизації активу послідовно до дати продажу.

У перший рік продажу в межах групи необоротних активів, які підлягають амортизації, основні записи при консолідації для амортизації переданого активу будуть такі:

а) Дебет «Знос основних засобів»

Кредит «Амортизація основних засобів»

б) Дебет «Податок на прибуток»

Кредит «Відстрочені податкові активи»

У наступний рік після передачі:

а) Дебет «Знос основних засобів»

Кредит «Амортизація основних засобів»

Кредит «Нерозподілені прибутки» (залишок на початок)

б) Дебет «Податок на прибуток»

Дебет «Нерозподілені прибутки» (залишок на початок)

Кредит «Відстрочені податкові активи»

Якщо має місце збиток при продажу, то ці записи повинні бути зворотними, і запис податкового впливу буде зменшувати відстрочене податкове зобов'язання, створене як результат збитку при передачі. Внутрішньогрупові збитки можуть вказувати на збитки від зменшення корисності, які необхідно визнати при консолідації.

Переведення активу із складу запасів до складу необоротних активів. Можливо, об'єкт, який розглядається одним підприємством у межах групи як запаси, класифікується як необоротний актив іншим підприємством групи. Основою до визначення регулюючих записів у цих випадках є підготовка облікових записів для внутрішньогрупових операцій в обліку залучених підприємств.

Переведення активу зі складу необоротних активів до складу запасів. Припустимо, дочірнє підприємство «Д» реалізувало необоротний актив материнському підприємству «М», яке класифікується ним як запаси. На дату продажу активу дочірнє підприємство «Д» здійснить обліковий запис, релевантний до продажу необоротного активу, в той час як материнське підприємство «М» відобразить придбання запасів. У майбутньому, оскільки материнське підприємство «М» розглядає об'єкт як запаси, амортизація нараховуватися не буде. З точки зору групи, має місце зміна в класифікації активу -необоротного активу на запаси.

Припустимо, що запаси не реалізовані за межі групи на кінець року. Основні регулюючі записи в цей рік будуть такі: Дебет «Дохід від реалізації необоротних активів» Кредит «Собівартість реалізованих необоротних активів» Кредит «Собівартість реалізованих виробничих запасів»

Внутрішньогрупові послуги. Існують різноманітні приклади послуг між пов'язаними підприємствами, зокрема:

материнське підприємство може перевести в розпорядження дочірнього підприємства окремі кадри на визначений період часу для завершення особливого завдання, поставленого перед дочірнім підприємством. За послугу материнське підприємство може призначити винагороду або очікує на виконання інших послуг дочірнім підприємством;

одне підприємство може надати в оренду або орендувати об'єкт основних засобів від іншого;

дочірнє підприємство може існувати виключно з метою виконання деяких окремих завдань материнського підприємства. Наприклад, дослідницька діяльність для материнського підприємства (винагорода для таких досліджень повинна бути сплачена своєчасно). За такої ситуації всі доходи від послуг, зароблені дочірнім підприємством, сплачені материнським підприємством і повинні бути скориговані в процесі консолідації.

Внутрішньогрупові позики. Учасники групи часто позичають і надають грошові позики один одному й відображають у складі витрат відсоток щодо позичених грошових коштів. У деяких випадках підприємство може бути визначене в межах групи виключно з метою управління фінансами групи і позичення грошових коштів на міжнародному валютному ринку. Коригування при консолідації необхідне по відношенню до цих внутрішньогрупових позичень і відсотка, оскільки, виходячи з позиції групи, ці операції створюють активи і зобов'язання, і доходи, і витрати, які не існують в умовах взаємовідносин групи із зовнішніми підприємствами.

Внутрішньогрупові дивіденди, оголошені й сплачені після придбання. Зміни, внесені до МСБО 27 «Консолідовані та окремі фінансові звіти», зокрема щодо обліку інвестицій у дочірні підприємства, в окремих фінансових звітах обумовлюють новий підхід до обліку дивідендів. Так, на відміну від дивідендів до придбання, які обліковуються як зменшення вартості інвестицій, дивіденди після придбання обліковуються як дохід в облікових записах материнського підприємства.

У межах групи можуть мати місце такі ситуації:

дивіденди, оголошені в поточному періоді, але не сплачені;дивіденди, оголошені й сплачені в поточному періоді;дивіденди, оголошені й сплачені акціями.

Дивіденди, оголошені в поточному періоді, але не сплачені. Припустимо, що материнське підприємство, що очікує отримати дивіденди, визнає доходи, коли дивіденди оголошені.

Висновки

Дочiрнє пiдприємство — це пiдприємство, єдиним засновником i власником якого є iнше пiдприємство.

Створити, реорганiзувати, лiквiдувати таку структуру, а також затвердити її статут мають право загальнi збори акцiонерiв, засновникiв, учасникiв господарських товариств або керiвник пiдприємства (залежно вiд того, до чиєї компетенцiї належить вирiшення цього питання). Інiцiатором створення дочiрнього пiдприємства може бути керiвник (голова правлiння) або директор товариства.

Чинне законодавство не визначає, на яких засадах дочiрнє пiдприємство розпоряджається майном, переданим йому в управлiння. Тому це питання власник вирiшує самостiйно й, вiдповiдно, вiдображає його в статутi дочiрнього пiдприємства. Дочiрньому пiдприємству можна надати такi права:

• право повного господарського ведення. Дочiрнє пiдприємство володiє, користується й розпоряджається майном на власний розсуд, застосовуючи щодо майна будь-якi дiї, що не суперечать чинному законодавству;

• право оперативного управлiння. Дочiрнє пiдприємство тiльки володiє й користується майном. Натомiсть розпоряджатися цим майном може тiльки за згодою материнського пiдприємства.

В обох випадках материнське пiдприємство має право власностi на майно свого дочiрнього пiдприємства та на свою частку прибутку, одержану внаслiдок господарського використання цього майна.

Список використаної літератури

1. Аудит в Україні: закони і законодавчі акти/ Шеф-редактор В. С. Ковальський. — К.: Юрінком Інтер, 2006. — 318 с.

2. Аудиторська діяльність в Україні: Нормативна база/ Укл. О. М. Роїна. — К.: КНТ, 2006. – 246 с.

3. Аудит: теорія і практика: Навчальний посібник/ А. Г. Загородній, М. В. Корягін, А. В. Єлісєєв, Л. М. Полякова та ін.. — 2-е вид., перероб. і доп.. — Львів: Львівська політехніка, 2004. — 453 с..

4. Безуглова Т. Організація і методика аудиту: Навчальний посібник для дистанційного навчання/ Тетяна Безуглова, Наталія Усик,; Відкритий міжнародний ун-т розвитку людини "Україна". — К.: Університет "Україна", 2007. — 371 с.

5. Бутинець Ф. Ф. Аудит: Підручник/ Ф. Ф. Бутинець. — 3-тє вид., доп. і перероб.. — Житомир: ПП "Рута", 2006. — 511 с.

6. Гончарук Я. Аудит: Навчальний посібник/ Яків Гончарук, Василь Рудницький. — 3-тє вид., переробл. і доп.. — К.: Знання, 2007. — 443 с.

7. Давидов Г. Аудит: теорія і практика: Монографія/ Григорій Давидов,. — Кіровоград: Імекс-ЛТД, 2006. — 323 с.

8. Ільіна С. Основи аудиту: Навчально-практичний посібник для студентів вищих навчальних закладів/ Світланаа Ільіна,. — К.: Кондор, 2006. — 377 с.

9. Організація і методика проведення аудиту: Навчально-практичний посібник/ В. В. Сопко, В. П. Шило, Н. І. Верхоглядова, С. Б. Ільїна та ін.; М-во освіти і науки України. — 2-е вид., перероб. і доп.. — К.: ВД "Професіонал, 2006. — 575 с.