Облік товарно-матеріальних запасів

Категорія (предмет): Бухгалтерський облік

Arial

-A A A+

Вступ.

Розділ 1. Основи побудови обліку товарно-матеріальних запасів.

1.1.Сутність операцій з товарно-матеріальних запасів.

1.2. Класифікація та оцінка.

1.3. Аналіз нормативної та спеціальної літератури.

Розділ 2. Бухгалтерський облік і аналіз товарно-матеріальних запасів.

2.1. Первинний облік операцій з товарно-матеріальних запасів.

2.2. Облік товарно-матеріальних запасів в системі рахунків.

2.3. Порівняльна характеристика обліку товарно-матеріальних запасів в різних країнах.

2.4. Аналіз товарно-матеріальних запасів.

Висновок.

Список використаних джерел.

Вступ

Для України кінець XX— початок XXIст. ознаменований докорінними економічними змінами, пов'язаними зі становленням та розвитком ринкових соціально-економічних відносин. Ці доленосні процеси супроводжуються появою в економічному житті нашої країни нових організаційно-правових форм господарювання, формуванням фінансового ринку, корпоративних фінансів, фінансового менеджменту та інших елементів ринкового господарства.

Серед останніх можна виділити фінансове рахівництво, яке є новим для української економічної теорії та практики і становить інформаційну систему, що охоплює процес обліку, накопичення, обробки, підготовки та передачі фінансової інформації.

Надзвичайно важливою складовою сучасної глобальної ринкової економіки є наявність інформації про підприємства, насамперед акціонерні компанії, на основі якої можна адекватно інтерпретувати їх фінансово-економічний стан і яка б дала змогу користувачам приймати правильні рішення щодо інвестування, фінансового менеджменту тощо. Розкриття інформації, в тому числі фінансової, є одним із принципів належного корпоративного управління. Ось чому окремими країнами та на міжнародному рівні розробляються стандарти рахівництва і формулюються вимоги, яким мають відповідати фінансові звіти.

Починаючи з 1 січня 2000 р. в Україні впроваджено нову систему бухгалтерського обліку та фінансової звітності. Тепер підприємства ведуть облік та складають звітність на основі національних стандартів, які мають не суперечити міжнародним.

Результати реформування в Україні системи бухгалтерського обліку та фінансової звітності значною мірою залежать від рівня теоретичної й практичної підготовки відповідних фахівців. Необхідною складовою такої підготовки є вивчення зарубіжного досвіду ведення фінансового рахівництва.

На жаль, нині в Україні гостро відчувається нестача літератури з питань теорії та практики функціонування інформаційної системи фінансів підприємств, побудованої на засадах міжнародних стандартів.

Метаданої курсової роботи дослідити облік товаро-матеріальних запасів, зробити аналіз та певні висновки.

Завданняроботи є:

  • розглянути сутність фінансового рахівництва;
  • проаналізувати західний досвід обліку активів, зобов'язань та власного капіталу акціонерних компаній, порядок накопичення й обробки відповідної інформації та формування фінансової звітності.

Об’єктомдослідження виступає операції, які проводяться з товарно-матеріальними запасами.

Огляд джерел які використані.При написанні роботи були використані нормативні документи України, наукові розробки та навчальні посібники, періодична література, а також матеріали, що відображають господарську та фінансову діяльність об’єкту дослідження.

Розділ 1. Основи побудови обліку товарно-матеріальних запасів

1.1.Сутність операцій з товарно-матеріальних запасів

Одним із об'єктів фінансового рахівництва компаній є їхні запаси.

Для визнання їх як активів, розрахунку прибутків компанії та для виявлення обсягів запасів, що переносяться у наступні періоди важливо належним чином їх оцінити.

За Міжнародними стандартами рахівництва запаси розглядаються як активи, що:

а) придбані та зберігаються для перепродажу;

б) отримані у процесі власного виробництва і призначені для продажу;

в) бувають у формі сировини, матеріалів, незавершеного виробництва, призначених для використання у виробничому циклі або при наданні послуг.

У роздрібній та оптовій торгівлі запаси товарів, призначених для продажу, є найбільшою статтею активів. У виробничих компаніях, де запаси також є вагомою частиною активів, розрізняють їх три види: запаси сировини для виготовлення продукції; запаси напівфабрикатів (незавершене виробництво); запаси готової до продажу продукції. При цьому вартість запасів напівфабрикатів та готової продукції більша, ніж сировини, з якої вони виготовлені, оскільки у їхню вартість включена вартість праці, електроенергії та інших виробничих витрат.

1.2. Класифікація та оцінка

Методологічні питання обліку і оцінки запасів визначені в МСБО 2І «Запаси».

Під запасами маються на увазі активи, які призначені для продажу протягом звичайного ділового циклу або для виробничого cnoживання з метою виготовлення і реалізації продукції. У торгових підприємствах активи — товарні запаси (merchandizing inventory); у виробничих фірмах існують три статті (відповідно і три рахунки) а запасів: запаси сировини і матеріалів (raw materials inventory), запаси незавершеного виробництва (work-in-process (work-in-progress) inventory), запаси готової продукції (finished goods inventory). Ми будемо розглядати запаси загалом, специфікуючи категорії, лише коли це необхідне.

Запаси, що закутаються (матеріали, сировина, товари), оцінюються в обліку за вартістю придбання, яка включає:

— закупівельну ціну без ПДВ, що відшкодовується;

— вирахування знижок;

—додаткові витрати на закупівлю: митні, транспортні витрати, витрати на страхування транспорту та ін.

Виробничі запаси, такі як незавершене виробництво і готова продукція, оцінюються за вартістю витрат на їх виробництво і включають:

— вартість придбання матеріалів і сировини, що використовуються у виробництві;

— прямі витрати виробництва;

— непрямі витрати, пов'язані з виробництвом продукції.

У відповідності до цього існують дві системи обліку запасів:

1) система постійного обліку запасів (inventory system);

2) система періодичного обліку запасів (periodical system).

При використанні періодичної системи обліку запасів рахунок «Запаси» залишається незмінним протягом періоду, а всі надходження відбиваються на рахунку «Закупівлі» («Purchases»). Величина кінцевих запасів визначається шляхом інвентаризації (хоч в цьому випадку компанія може ввести паралельний облік кількості одиниць запасів).

Заключний запис періоду рахунку «Запаси» дебетується на величину кінцевих запасів, а рахунок «Собівартість реалізованої продукції» — на розраховану величину, і кредитується рахунок «Запаси» на величину початкового сальдо, а рахунок «Закупівлі» — на суму запасів, що надійшли. Таким чином, рахунок «Закупівлі» має нульове сальдо, а на рахунку «Запаси» зникає початкове сальдо і з'являється нове (кінцеве), яке в наступному періоді буде початковим.

При використанні постійної системи обліку запасів всі надходження відбиваються на рахунку «Запаси», а їх реалізація (списання) відбивається за дебетом рахунку «Собівартість реалізованої продукції» і кредиту рахунку «Запаси».

За Міжнародними стандартами рахівництва запаси слід оцінювати за найменшою з двох величин: чистою (нетто) реалізаційною вартістю або собівартістю.

Чиста (нетто) реалізаційна вартість запасів є розрахунковою ціною їх продажу за нормального перебігу подій з вирахуванням можливих витрат на завершення їх виробництва та реалізацію.

Собівартість запасів включає витрати на придбання, переробку та інші витрати, здійснені під час доставки запасів до місця їх теперішнього перебування та приведення їх в нинішній стан.

Витрати на придбання запасів включають ціну їх купівлі, ввізне мито та інші податки й обов'язкові збори (крім тих, які згодом відшкодовуються податковими органами), транспортно-заготівельні та інші витрати, що безпосередньо пов'язані з придбанням запасів. Торговельні знижки, повернені переплати та подібні суми віднімаються при розрахунку витрат на придбання.

На практиці досить нелегко розкласти витрати на придбання запасів за конкретними видами готової продукції, оскільки ціни більшості запасів істотно змінюються протягом року або партії подібних запасів купуються за різними цінами. Інколи важко визначити, з якої партії запаси були відправлені у виробництво або продані.

До витрати на переробку запасів належать прямі витрати праці та непрямі (накладні) витрати, що виникли при переробці запасів у готову продукцію.

Величина накладних виробничих витрат у вартості готової продукції визначається шляхом їх систематичного розподілу. Ці витрати можуть бути постійними та змінними.

Постійні накладні виробничі витрати — це такі непрямі витрати виробництва, які залишаються відносно постійними і не залежать від обсягу виробництва (амортизація, витрати на обслуговування будівель та обладнання, адміністративно-управлінські). Розподіл таких витрат при переробці запасів у готову продукцію здійснюється виходячи з нормативної потужності виробничого обладнання. Остання визначається очікуваним рівнем виробництва, який можна досягти в середньому протягом кількох періодів за нормальних обставин з урахуванням зменшення потужностей у ході можливих планових технічних робіт. Для розрахунку нормативної потужності виробничого обладнання можна використовувати також фактичний рівень виробництва, якщо він наближається до нормативної потужності.

Змінними накладними виробничими витратами є непрямі витрати виробництва, які змінюються прямо або майже прямо пропорційно до обсягу виробництва (витрати на допоміжні виробничі матеріали та оплата праці допоміжного персоналу). Ці витрати розподіляються на кожну вироблену із запасів одиницю продукції на основі фактичного використання виробничих потужностей.

Інші витрати включаються у собівартість запасів залежно від того, наскільки вони пов'язані з їх доставкою до місця теперішнього перебування та приведенням їх в нинішній стан. Буває доречним включати у собівартість запасів невиробничі накладні витрати або витрати на розробку продуктів для конкретних клієнтів.

У Міжнародних стандартах рахівництва наведено перелік витрат, які не повинні входити до собівартості запасів, а мають визнаватись як витрати періоду, в якому вони були здійснені:

— понаднормативні суми відходів матеріалів, оплати праці або

інших виробничих витрат;

— витрати на зберігання, крім тих, які зумовлені виробничим

процесом і є необхідними для наступного етапу виробництва;

— адміністративні накладні витрати, які не пов'язані з достав

кою товарів до їх теперішнього місцезнаходження та приведенням

у теперішній стан;

— витрати, пов'язані зі збутом.

Вимоги щодо розкриття інформації зазначають, що у фінансовій звітності має бути наведена:

— облікова політика, прийнята для оцінки запасів;

— загальна балансова вартість запасів та в розрізі окремих груп;

— балансова вартість запасів, що перебувають у заставі;

— вартість списаних запасів та обставини і події, що спричинили це списання.[3, 318-324]

Розділ 2. Бухгалтерський облік і аналіз товарно-матеріальних запасів

2.1. Первинний облік операцій з товарно-матеріальних запасів

Згідно з МСБО 2, запаси — це активи, які:

а) утримуються для продажу за умов звичайної господарської діяльності;

б)перебувають у процесі виробництва продукції (послуг) з метою продажу;

або

в) у формі сировини та інших матеріалів, призначених для споживання у виробничому процесі (процесі надання послуг).

Склад запасів та їх форма залежать від характеру діяльності підприємства (табл.2.1).

Первісною оцінкою придбаних або вироблених запасів є їх собівартість, яка включає:

  • витрати на придбання;
  • витрати на переробку;
  • інші витрати, безпосередньо пов'язані із запасами

Витрати на придбання запасів включають:

  • ціну закупки;
  • ввізне мито та інші податки, пов'язані з придбанням запасів, які не відшкодовуються підприємству податковим органом;
  • витрати на транспортування, вантажно-розвантажувальні роботи та інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням запасів.

У рідкісних випадках до складу запасів включають курсові різниці, пов'язані з кредиторською заборгованістю за придбані запаси.

Включення курсових різниць до собівартості запасів дозволяється МСБО 21 "Вплив змін валютних курсів", якщо ці курсові різниці виникають у результаті значної девальвації валюти, проти якої не існує практичних засобів хеджування.

Торговельні та інші знижки вираховують при визначенні витрат на придбання запасів.

Витрати на переробку включають прямі витрати на оплату праці та виробничі накладні витрати.

Прямі витрати на оплату праці — це заробітна плата виробничого персоналу, що безпосередньо пов'язана з виробництвом та може бути включена до собівартості одиниці продукції економічно доцільним шляхом. Витрати на оплату праці виробничого персоналу (майстри, допоміжний персонал тощо) і виплати робітникам (оплата простою, доплати тощо), які не можна прямо (економічно доцільним шляхом) віднести до одиниць продукції, звичайно розглядають як непряму зарплату і включають до складу виробничих накладних витрат.

Виробничі накладні витрати — це витрати, пов'язані з процесом виробництва, які не можуть бути прямо віднесені до одиниць продукції економічно доцільним шляхом.

Прикладом виробничих накладних витрат є допоміжні матеріали, непряма зарплата, витрати на утримання будівель і устаткування, амортизація та страхування основних засобів, оплата комунальних послуг тощо.

Виробничі накладні витрати складаються зі змінних і постійних витрат.

Змінні виробничі накладні витрати — це непрямі витрати на виробництво, що змінюються прямо або майже прямо пропорційно обсягові виробництва. Прикладом змінних виробничих витрат часто є допоміжні (непрямі) матеріали та непряма зарплата.

Інші виробничі накладні витрати звичайно є постійними. Постійні виробничі накладні витрати — непрямі витрати на виробництво, що залишаються порівняно незмінними при зміні обсягу виробництва.

Виробничі накладні витрати розподіляються між одиницями продукції на базі виробничої потужності. Існує кілька показників виробничої потужності, які розглядаються в літературі та використовуються на практиці:

  • нормальна потужність;
  • запланована потужність;
  • практична потужність;
  • фактична потужність.

Нормальна потужність — це очікуваний середній рівень виробництва, який може бути досягнутий протягом певної кількості періодів (наприклад 3—5 років) або сезонів за звичайних обставин, з урахуванням падіння потужності, що виникає внаслідок запланованого обслуговування виробництва.

Запланована потужність — це очікуваний рівень виробництва у наступному році.

Практична потужність — це максимальний рівень виробництва, який може бути досягнений.

Фактична потужність — це рівень виробництва, фактично досягнений у звітному періоді (році).

Оскільки змінні виробничі накладні витрати безпосередньо залежать від обсягу діяльності, їх розподіл між одиницями продукції здійснюють на базі фактичного використання потужності.

Вибір бази розподілу постійних виробничих накладних витрат є складнішим, оскільки ці витрати не залежать від зміни обсягу діяльності в межах існуючої потужності. Тому застосування різних баз розподілу цих витрат може суттєво впливати на виробничу собівартість одиниці продукції.

Наведені в табл. 2.3 результати розподілу постійних накладних витрат свідчать, що застосування практичної потужності як бази розподілу призводить до значних сум недорозподілених постійних накладних витрат. У разі використання запланованої потужності зміни у запланованих обсягах діяльності призводять до змін ставки розподілу щороку. Крім того, внаслідок можливого незбігання запланованих і фактичних постійних витрат і обсягів діяльності виникають зайво розподілені або недорозподілені накладні витрати. Використання нормальної потужності для розподілу постійних накладних витрат дає змогу уникнути впливу сезонних або циклічних факторів на собівартість продукції. Тому згідно з МСБО 2 "Запаси" постійні виробничі накладні витрати слід розподіляти між одиницями продукції на базі нормальної потужності. Поряд з тим можна використовувати для розподілу фактичний рівень виробництва (фактичну потужність), якщо він наближається до нормальної потужності. З табл. 2.3 бачимо, що при застосуванні нормальної потужності як бази розподілу постійних виробничих накладних витрат також існують нерозподілені та зайво розподілені накладні витрати.

Згідно з МСБО 2 "Запаси" нерозподілені постійні накладні витрати не включаються до собівартості запасів, а списуються на витрати того періоду, в якому вони були понесені. Але при цьому вони включаються до собівартості реалізованої продукції.[14, 55-59]

2.2. Облік товарно-матеріальних запасів в системі рахунків

Рух запасів пов'язаний з процесами їх придбання, переробки та реалізації (рис. 2.2).

Облік руху запасів залежить від системи обліку, що застосовується підприємством. Існують дві системи обліку запасів:

1) періодичного обліку;

2) постійного обліку.

При системі періодичного обліку надходження та видаток запасів протягом звітного періоду на рахунках запасів не відображують. Для обліку придбаних матеріалів або товарів застосовують рахунок "Закупки". Наприкінці звітного періоду сальдо рахунків запасів на початок періоду та сальдо рахунку "Закупки" списують на рахунок фінансових результатів. Наприкінці звітного періоду проводять інвентаризацію запасів у місцях їх зберігання. На основі ЇЇ результатів визначають та оцінюють залишки запасів на кінець звітного періоду, які списують на рахунки відповідних запасів з кредиту рахунку фінансових результатів.

Отже, в системі періодичного обліку запасів собівартість продажу визначають балансовим методом:

СР=Cn+3-Ck,

де СР — собівартість продажу запасів; Сп — собівартість залишку запасів на початок періоду; 3 — собівартість запасів, придбаних протягом періоду; Ск — собівартість залишку запасів на кінець періоду.

Загальну схему періодичного обліку запасів наведено на рис. 2.3.

При системі постійного обліку запасів їх надходження та видаток відображають протягом звітного періоду на відповідних рахунках запасів ("Товари", "Матеріали", "Незавершене виробництво", "Готова продукція"). Собівартість продажу в цьому випадку визначають як добуток кількості реалізованих запасів і собівартості одиниці цих запасів:

Незалежно від системи обліку запасів на практиці виникає проблема оцінки видатку запасів, оскільки собівартість їх надходження (придбання, виробництво) в різних періодах різна.[13, 35-37]

2.3. Порівняльна характеристика обліку товарно-матеріальних запасів в різних країнах

Починаючи з 1 січня 2000 року, в Україні набрали чинності Національні стандарти бухгалтерського обліку (НП(С)БО). Введення Національних стандартів обумовило низку змін у веденні бухгалтерського обліку взагалі та складанні фінансової звітності зокрема. Однією з характерних відмінностей нових принципів бухгалтерського обліку від ведення бухгалтерського обліку за старими нормами є відмінність оцінки та обліку запасів. Власне, запаси заслуговують на особливу увагу хоча б тому, що, по-перше, у багатьох підприємств вони складають значну частину активів (взяти хоча б торговельні підприємства), а по-друге, оцінка запасів впливає як на валюту балансу, так і на собівартість виготовленої продукції і, як наслідок, на визначення фінансового результату діяльності.

Перш за все, слід відмітити, що новим є саме поняття «запаси». Відповідно до П(С)БО 9 запаси — це активи, які утримуються для подальшого продажу або споживання у процесі виробництва продукції (робіт, послуг) та для адміністративних , цілей чи перебувають у процесі виробництва (незавершеного виробництва) з метою наступного продажу готової продукції. Отже, поняття «запаси» включає в себе традиційний перелік товарно-матеріальних цінностей (далі ТМЦ), до якого вже звикли вітчизняні бухгалтери. З економічної точки зору, запаси можна класифікувати як товари, готову продукцію, виробничі запаси і матеріали, незавершене виробництво.

Окрім того, новим є поняття визнання запасів активами. Відповідно до П(С)БО запаси визнаються активами (відображаються як такі у балансі), коли їх вартість можна достовірно визначити та коли у майбутньому підприємство може отримати економічні вигоди в результаті їх використання. Цей момент є дуже суттєвим під час оцінки будь-якого бізнесу, оскільки аналітик може бути впевнений, що в балансі не показані ТМЦ, І що не принесуть ніякої користі підприємству (не можуть бути реалізовані чи використані за призначенням). Запаси, що не можуть бути визнані активами підприємства, списуються на операційні витрати звітного періоду (раніше такі ТМЦ продовжували обліковуватися на балансі підприємства як запаси).

З огляду на вищесказане, слід, відмітити, що як запаси можуть бути відображені такі активи, які за інших умов могли бути віднесені до інших категорій (наприклад, до основних засобів). Так, земельні ділянки чи обладнання, що призначені для подальшого перепродажу, повинні бути віднесені до запасів.

При обліку запасів, на мою думку, увагу, в першу чергу, слід звернути не на методологію обліку (під якою розуміється рознесення залишків по облікових реєстрах), а на їх оцінку (переоцінку). Необхідність оцінки та переоцінки запасів пояснюється низкою причин. Так, якщо однорідні товари протягом звітного періоду купувались за різними цінами, то як розподілити вартість використаних ТМЦ і тих, що залишились у запасі? Або якщо ринкові ціни на такі запаси знизились, то чи буде достовірною звітність, в якій запаси показані за вартістю придбання?

Такі та подібні питання вимагають оцінювати запаси під час їх надходження, вибуття та на дату складання балансу, які, в свою чергу, мають свої характерні особливості. Логічно би було почати з надходження запасів.

Запаси можуть надходити на підприємство з різних джерел, зокрема, в результаті купівлі у постачальника або придбання підзвітною особою, як внесок до статутного фонду, внаслідок безоплатного надходження, виявлення у результаті інвентаризації тощо. В усіх випадках у момент надходження запаси повинні бути оцінені за початковою вартістю, і для кожного випадку надходження запасів необхідно знати, що є початковою вартістю і як її визначити.

Коли запаси були придбані за грошові кошти, то справедливо було б їх обліковувати за собівартістю придбання, що і регламентується НП(С)БО. Ця вартість відповідно до них включає в себе витрати, пов'язані з придбанням запасів та доведенням їх до такого стану, в якому вони придатні до використання.

Одержані безоплатно запаси відповідно до НП(С)БО обліковуються за справедливою вартістю (нове поняття у вітчизняному бухгалтерському обліку). Як вказано там же, справедлива вартість — це сума, за якою може бути здійснено обмін активу або оплату зобов'язання у результаті операції між поінформованими, зацікавленими і незалежними сторонами. Це твердження дещо віддає ідеалізмом, проте одночасно дає можливість підприємству оперувати оцінкою запасів (у даному випадку — в розумних межах). При цьому не слід забувати, що таке надходження повинно бути відображене у складі доходів від операційної діяльності (оскільки запаси використовуються протягом операційного циклу, хоча, можливо, це і не зовсім вірно). За справедливою вартістю обліковуються також запаси, одержані як внесок до статутного капіталу, проте в цьому випадку справедливою буде вартість, узгоджена між засновниками (учасниками). Як і в попередньому випадку, тут залишається «простір для маневрів».

Зрозуміло, що запаси, які вироблені самим підприємством, обліковуються за собівартістю їх виробництва, що визначається П(С)БО 16.

Коли ж запаси були придбані в результаті обміну на інші ТМЦ, оцінка їх залежить від того, чи здійснюється обмін подібних чи неподібних активів. У випадку обміну подібними активами дохід від операції не визнається. Вважається, що замість одного активу було одержано його еквівалент (тобто його замінили таким самим активом). Подібними визнаються активи, які мають однакове призначення (виконують подібну функцію в такому ж виді діяльності) і однакову справедливу вартість. При цьому активи, що обмінюються, можуть мати різну балансову, але однакову справедливу вартість. Однак така ситуація навряд чи часто виникає на практиці, тому не варто зосереджувати тут увагу. Якщо запаси придбані за бартером в обмін на неподібні активи (наприклад, основні засоби), то початкова вартість придбаних активів дорівнює справедливій вартості переданих запасів, збільшених (зменшених) на суму грошових коштів або їх еквівалента, яка була передана (одержана) у процесі обміну. Навіть якщо балансова вартість вища за справедливу вартість, все одно на балансі запаси повинні обліковуватись за справедливою вартістю. У такому випадку різниця між балансовою і справедливою вартістю переданих запасів включається до витрат звітного періоду.

Як можна побачити, оцінка запасів у момент придбання (отримання) не складає особливих труднощів. Але підприємство зустрічається з певними труднощами при вирішенні питання: за якою вартістю списати запаси і віднести їх на собівартість реалізованої продукції, якщо однакові товари обліковуються за різною початковою вартістю?

Звісно, враховуючи, що запаси з однойменною назвою можуть надходити на підприємство за різною вартістю, необхідно дотримуватися одного методу для визначення собівартості запасів, які списують. П(С)БО 9 пропонує шість можливих методів оцінки запасів при їх вибутті (списанні у виробництво, продажу та іншому вибутті): метод ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів, метод середньозваженої собівартості, метод FIFO, метод LIFO, метод нормативних затрат, метод вартості реалізації. Кожен із можливих методів оцінки запасів має свої переваги та недоліки. Обираючи методи обліку запасів, слід пам'ятати, що зміна облікової політики повинна бути обґрунтованою і можлива лише у тому випадку, коли така зміна буде найбільш повно і достовірно відображати специфіку діяльності підприємства (оскільки причини її зміни згідно з вимогами П(С)БО вказуються у примітках до звітності, а якщо і не вказуються, то саме існування змін може насторожити користувачів). До того ж на підприємстві можуть застосовуватись різні методи оцінки для різних груп запасів. Нижче буде описано кожен із можливих методів оцінки запасів, його переваги та недоліки.

Метод ідентифікованої собівартості може застосовуватися у випадку виконання спецзамовлень і проектів, а також при невеликій номенклатурі товарів (на торговельних підприємствах). Цей метод передбачає облік фактичної собівартості за кожною конкретною одиницею товарів. Очевидно, що цей метод зручно застосовувати при обліку дорогих ТМЦ. Також (як необхідна умова) кожна одиниця товару повинна бути забезпечена ідентифікаційним документом із серійним номером (щоб довести правильність оцінки товару при його продажу?). Головною перевагою методу ідентифікації є те, що вартість проданих (використаних) запасів та їх залишки обліковуються за фактичною вартістю. Але в результаті використання даного методу однакові активи обліковуються у запасах за різною вартістю. Це не завжди зручно. В залежності від того, який товар (інший актив) куплено (використано), може коригуватись прибуток (що вже є перевагою). Проте на практиці можливість застосування цього методу обмежена з причини різноманітної номенклатури і великої кількості однакових товарів (інших запасів).

НП(С)БО надають можливість користуватись І методами-антиподами FIFO та LIFO (що є новим у вітчизняній бухгалтерській практиці, хоча І давно практикується за кордоном).

Оцінка запасів за методом FIFO (від англ. first -in, first — out) означає списання запасів у тій І послідовності, в якій вони надходили на підприємство. Таким чином, при вибутті запасів будуть спочатку списуватися запаси, що надійшли раніше (за тією вартістю, за якою вони надійшли і ї відображені в обліку). Інколи у літературі зустрічається таке визначення методу: «першим прийшов — першим пішов». Інакше кажучи, цей метод передбачає, що товари, які надійшли першими, реалізуються у першу чергу. Метод FIFO логічно було би застосувати для таких товарів, як фрукти, овочі та інші продукти харчування, коли перші товари, що надійшли, повинні реалізовуватися у першу чергу, щоб уникнути збитків від псування.

При застосуванні методу FIFO запаси, які знаходяться у залишку і відображені у балансі, будуть обліковуватися за вартістю запасів, що надійшли останніми. Таким чином, оцінка запасів у балансі буде наближена до їх реальної вартості (що справедливо в умовах інфляції (а в Україні спостерігається постійне зростання вартості придбання сировини, товарів та інших запасів)). У свою чергу, при розрахунку прибутку будуть обліковуватися запаси, що надійшли раніше, вартість яких, як правило, нижча. У результаті цього прибуток буде завищеним.

Цей метод досить простий та запобігає можливості маніпулювання прибутком, а також забезпечує відображення у балансі суми запасів, яка приблизно збігається з поточною ринковою вартістю. Проте недоліком методу є відображення нереальних (завищених) доходів, що призводить до невиправданого завищення прибутку. У зв'язку з цим застосування методу FIFO в умовах зростання цін буде сприяти збільшенню податку на прибуток (зрозуміло, що це невигідно для підприємства, але при цьому і сам прибуток, а також запаси, відображені у звітності, будуть вищими, що є позитивним моментом при необхідності залучення інвестора, при намірах отримати кредит або інших ситуаціях, коли необхідно завищити показники результату діяльності).

Оцінка запасів за методом LIFO (від англ. last — in, first — out) передбачає, що першими будуть списуватися запаси, що надійшли останніми, тобто проводиться списання запасів у послідовності, зворотній їх надходженню. Цей метод передбачає, що у першу чергу продаються товари, які надійшли в останню чергу (тому його іноді називають «метод складу» — запаси, які надійшли пізніше, складуються ближче до виходу, тому їх першими використовують, оскільки до них легше дістатися (можливо, попри інші причини також і цим було обґрунтовано його виникнення)).

При цьому залишок запасів, відображений у балансі, буде обліковуватися за вартістю запасів, що надійшли раніше (а ця вартість відрізняється від реальної). Але прибуток буде визначено найбільш достовірно.

Переваги даного методу безпосередньо пов'язані з тим, що ціни постійно зростають. У періоди інфляції метод LIFO показує найбільшу собівартість проданих товарів, оскільки відображає останні ціни, що постійно зростають. Як наслідок — чим більша вартість проданих товарів, тим менший прибуток (і, відповідно, знижуються податки). При цьому запаси оцінюються за заниженою вартістю. Окрім того, якщо враховувати, що запаси повинні відображатись у балансі за найменшою вартістю: за початковою або чистою вартістю реалізації, що потребує постійних переоцінок, то застосування методу LIFO дозволило б уникнути таких переоцінок, адже запаси на кінець періоду при використанні цього методу обліковуються за вартістю запасів, що надійшли першими, а значить, початкова вартість не буде перевищувати чистої вартості реалізації. Проте у П(С)БО 9 є один дуже важливий момент, який потрібно враховувати, а саме: «якщо для оцінки запасів використовується метод LIFO, то у примітках наводиться різниця між вартістю запасів, яка відображена на дату балансу в обліку і звітності, і найменшою з вартості, обчисленою із застосуванням методу середньозваженої собівартості, FIFO, чистої вартості реалізації». Зрозуміло, що здійснення таких розрахунків вимагає великих затрат часу та праці (до того ж при цьому розрахунки повинні проводитися за кожним найменуванням товарів), тому цей метод варто використовувати лише, як то кажуть, «у крайньому випадку і максимально обережно». Цікаво, що у деяких національних системах використання цього методу заборонене, а вимоги, які

Метод середньозваженої собівартості передбачає розрахунок вартості одиниці товару виходячи із середніх цін. Такий розрахунок проводиться за кожною одиницею запасів. Середньозважена ціна одиниці запасів може бути визначена на дату здійснення продажу (використання) запасів, що досить незручно і вимагає великих затрат праці. У зв'язку з цим П(С)БО 9 вказує на те, що оцінка за середньозваженою собівартістю може проводитися за кожною одиницею запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця та вартості отриманих у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця і отриманих у звітному місяці запасів. Таким чином, застосування методу середньозваженої собівартості полегшує роботу і не вимагає детального обліку руху за кожною одиницею товарів. Окрім того, слід відмітити, що собівартість запасів, розрахована за цим методом, буде залежати від купівлі запасів за вищою ціною в кінці місяця. За рахунок питомої ваги дорогих запасів (куплених у кінці місяця) у загальній сумі середньозважена ціна одиниці буде вище, а, відповідно, і собівартість проданих запасів збільшиться (що буде сприяти заниженню прибутку і, відповідно, податку на прибуток).

Оцінка запасів за нормативними затратами полягає у застосуванні норм витрат на одиницю продукції (робіт, послуг), що встановлені підприємством з урахуванням нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей та діючих цін. Цей метод існував і до введення в дію П(С)БО і використовувався переважно на підприємствах переробних галузей промисловості при масовому і серійному випуску продукції з великою кількістю вузлів та деталей. Складається нормативна калькуляція послідовно: на деталі, вузли, а потім — на кінцевий продукт в цілому. Однак внаслідок активних інфляційних процесів (які, на жаль, якраз мають місце в національній економіці) норми затрат і ціни повинні регулярно перевірятися і переглядатися для максимального наближення до фактичних, що теж потребує великих затрат часу (тому зазначений метод на практиці застосовується досить рідко).

Оцінка за цінами реалізації застосовується, як і раніше, підприємствами роздрібної торгівлі з використанням середнього відсотка торговельної націнки товарів. Цей метод застосовують підприємства, які мають значну номенклатуру товарів, що змінюється, з приблизно однаковим рівнем торговельної націнки.

Усі вищеперелічені методи мають свої переваги і недоліки. Тому підприємства використовують той чи інший метод залежно від мети, яку вони ставлять собі у першу чергу. Проте слід пам'ятати, що зміна методу оцінки (а в окремих випадках, причини її) повинна вказуватись у звітності, що може бути інтерпретовано потенційними інвесторами чи іншими користувачами не на користь підприємства.

Вище вже говорилось про те, що в момент придбання запаси обліковуються за початковою вартістю. Методи оцінки запасів застосовуються для визначення собівартості запасів, що списуються, і не впливають на їх початкову вартість. Проте П(С)БО 9 вказує на необхідність відображення у балансі запасів за найменшою з двох оцінок — початкової вартості або чистої вартості реалізації. Очевидно, що така вимога покликана необхідністю застосування принципу обачності, відповідно до якого активи або дохід не повинні бути завищеними, а зобов'язання або витрати — заниженими. Виникає новий термін — чиста вартість реалізації запасів — що не використовувався раніше і трактується П(С)БО. Отже, чиста вартість реалізації запасів — це сума, яку очікується отримати при реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням ймовірних витрат на завершення виробництва запасів і їх реалізацію. Це означає, що чиста вартість реалізації відповідає ринковій вартості запасів за мінусом витрат, яких підприємство зазнає у процесі підготовки їх до реалізації, а також безпосередньо при реалізації. Застарілі та ушкоджені ТМЦ часто мають чисту реалізаційну вартість набагато нижчу за їх початкову вартість. Проте подібна ситуація може виникнути не обов'язково при пошкодженні ТМЦ. Швидкі технологічні зміни сприяють швидкому моральному старінню активів. Вимога відображення у звітності запасів за найменшою з початкової і ринкової вартості базується на припущенні, що якщо ціна товару впала, то, відповідно, знизиться і його продажна вартість. Проте запаси можуть уцінюватися не тільки у зв'язку із втратою первинної якості. Запаси повинні бути уцінені і відображені в обліку та звітності за чистою вартістю реалізації у випадку, якщо на дату складання балансу знизилась ціна їх реалізації (запаси пошкоджені, повністю або частково застаріли або іншим чином втратили первинну очікувану економічну вигоду від їх використання). Уцінка запасів буде проводитися також у випадку, якщо зросли очікувані витрати на завершення їх виробництва або збут. Чиста вартість реалізації повинна визначатися за кожною одиницею (тобто однорідною групою) запасів шляхом вирахування, як уже зазначалося вище, з очікуваної ціни реалізації очікуваних витрат на завершення виробництва та збут.[8,20-22]

Таким чином, переоцінка запасів повинна проводитися на дату складання балансу. Оскільки така переоцінка потребує досить значних затрат часу, то здійснення її поквартально не має сенсу, тому доцільно проводити таку переоцінку по закінченні календарного року (при складанні річної звітності). У зазначений термін підприємство проведе інвентаризацію. Ті запаси, яких немає у наявності, будуть списані з балансу як неіснуючі і віднесені на витрати поточного року, а за запасами, що залишились, повинна проводитися відповідна переоцінка. Проте такий розрахунок буде також проводитись у випадку необхідності уцінити окремий товар.

Слід зазначити, що, як правило, ціни реалізації товарів ростуть (внаслідок інфляційних процесів, які характерні і для економіки розвинених країн). Отже, відповідно, уцінка до чистої вартості реалізації товарів буде проводитися за тими товарами, які втратили початкову якість, фізично або морально застаріли і тому підлягають уцінці до можливої ціни реалізації, решта ж товарів буде обліковуватися за початковою вартістю. Хоча можливі варіанти, за якими товар, який не користується попитом, підлягає уцінці.

За наведеною схемою на кінець кожного наступного періоду (звітного року) робиться нова оцінка чистої вартості реалізації, яка порівнюється з початковою вартістю і з балансовою (у випадку, якщо товари раніше були уцінені). Уразі, якщо зросла чиста вартість реалізації запасів, які раніше були уцінені, на суму збільшення чистої реалізації у межах суми попередньої уцінки стосується запис про попереднє зменшення вартості цих запасів.

Таким чином, новою балансовою вартістю є найнижча з оцінок — собівартість або переглянута чиста вартість реалізації. Тобто дооцінка запасів можлива тільки до рівня початкової вартості у випадку, якщо ринкова вартість таких запасів спочатку знизилась (і запаси були уцінені), а потім збільшилась. У випадку, якщо чиста вартість реалізації запасів, які були уцінені, згодом зросла і перевищила їх собівартість, оцінка запасів проводиться на рівні їх початкової вартості. Отже, як можна бачити з наведеного вище, внаслідок уведення у НП(С)БО принципу обережності, внаслідок переоцінки запасів їх балансова вартість може швидше зменшуватись і лише в деяких випадках зростати, та й до собівартості, якщо чиста вартість реалізації перевищила собівартість запасів.

Тут виникає один цікавий момент, пов'язаний з оцінкою запасів на момент вибуття, коли підприємство використовує один з методів LIFO чи FIFO. Адже в П(С)БО 9 вказано: «вартість залишку запасів на кінець звітного місяця визначається за собівартістю останніх за часом надходження запасів» щ (метод FIFO), а якщо їх чиста вартість реалізації на кінець року (кварталу, місяця — в залежності від дати переоцінки) стала нижче за балансову, то тут виникає можливість маніпулювання балансовою вартістю запасів (до того ж чисту вартість реалізації, по суті, визначає саме підприємство).[4, 122-127]

Отже, після проведеної переоцінки, незважаючи на те, який метод оцінки запасів при їх вибутті застосовується на підприємстві, собівартість запасів при їх реалізації буде відзначатися виходячи з їх балансової вартості (балансова вартість буде дорівнювати чистій вартості реалізації, якщо товар був уцінений, і початковій вартості, якщо товар не уцінювався). Проте слід наголосити, що сума уцінки повинна бути відображена у примітках до фінансової звітності, тому необхідно навести обґрунтування такої уцінки (це залежить від мети підприємства, адже в класичній зарубіжній бухгалтерській теорії прийнято вважати, що підприємство, оприлюднюючи звітність, хоча б потенційно розраховує на інвестора, кредитора, майбутнього партнера тощо — хіба не ідеально розширяти свій бізнес за допомогою чужих грошей?).

Оцінка запасів вимагає підвищеної уваги ще й тому, що їх балансова вартість використовується при розрахунках фінансового стану підприємства (показники ліквідності, платоспроможності). Тому потрібно враховувати такий момент, якщо підприємство має на меті залучення додаткових партнерів.

Отже, оцінка та переоцінка запасів у момент надходження, вибуття та на дату складання балансу дає можливість, до деякої міри, маніпулювання показниками звітності. Однак це відіграє важливу роль у правовій економіці, а на вітчизняних теренах така можливість ще не скоро буде достойно оцінена і набуде широкого використання. Окрім того, в результаті впровадження НП(С)БО бухгалтерський облік орієнтовано на формування фінансової звітності, а не для потреб фінансування, тому не все, що відноситься на витрати підприємства, є валовими витратами. Серед фахівців уже побутує думка щодо запровадження рахунків для обліку валових витрат та валових доходів (аналогічним 18 та 48 рахункам старого Плану рахунків). Таке розмежування ще дасться взнаки в майбутньому, коли підприємства повністю перейдуть на ведення обліку за новим Планом рахунків згідно з вимогами П(С)БО, і буде ще багато доробок і доопрацювань (що вже стало закономірністю у вітчизняному законодавстві).

2.4. Аналіз товарно-матеріальних запасів

Основою господарської діяльності підприємств є матеріальні цінності: виробничі запаси, готова продукція, товари, тара, малоцінні та швидкозношувані предмети (МШП) (рахунки класу 2 "Запаси"). Аудитор керується Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 "Запаси". Об'єктами аудиту є: приймання цінностей за кількістю і якістю, норми витрачання; МШП, товари і тара; первинні документи, регістри обліку, звітність.

Аудит матеріальних цінностей доцільно починати з інвентаризації, яку проводять силами і коштами підприємства-замовника під наглядом аудиторів. Перед початком інвентаризації матеріально відповідальна особа складає звіт (виробничий, матеріальний, товарний, товарно-грошовий) і дає відповідну розписку (текст розписки наведено на титульній стороні інвентаризаційного опису). Один примірник звіту матеріально відповідальна особа здає в бухгалтерію підприємства, другий — аудитору.

Інвентаризаційна комісія приступає до перевірки наявності матеріальних цінностей. Аудитор стежить за правильністю проведення інвентаризації та сам записує результати. Оформлені інвентаризаційні описи він передає в бухгалтерію для складання порівнювальної відомості. Якщо на об'єкті, де проводять інвентаризацію, облік ведеться у кількісно-сумовому вираженні, то у порівнювальну відомість записують тільки ті матеріальні цінності, за якими виявлені відхилення від облікових даних, решту записують одним рядком на загальну суму.

Аудитор перевіряє правильність складання порівнювальної відомості й відповідність записів, внесених у неї бухгалтерією, даним бухгалтерського обліку.

Інвентаризація матеріальних цінностей проводиться відповідно до Інструкції з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 11 серпня 1994 р. № 69.

Після інвентаризації аудитори переходять до перевірки повноти оприбуткування матеріальних цінностей. Джерелами перевірки є регістри синтетичного й аналітичного обліку щодо наявності та руху матеріальних цінностей, звіти матеріально відповідальних осіб з прикладеними до них документами, регістри синтетичного і аналітичного обліку розрахунків із постачальниками тощо.

Перевіркою повноти оприбуткування і правильності оцінки куплених матеріальних цінностей аудитори з'ясовують, чи відповідають підсумкові суми, відображені у відомостях обліку матеріальних цінностей, даним інших облікових регістрів (журналів-ордерів). Поряд із тим доцільно перевірити погодженість записів між синтетичним і аналітичним обліком за балансовими рахунками і субрахунками, на яких обліковуються матеріальні цінності. Виявлені розходження є результатом неповного оприбуткування цінностей. Особливу увагу приділяють перевірці операцій за рахунком 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками", за дебетом якого відображається оплата боргу постачальнику за доставлені матеріальні цінності, за кредитом — їх надходження (оприбуткування). Протягом місяця, як правило, дебетових залишків на цьому рахунку не повинно бути, за винятком вартості оплачених матеріалів, що залишилися на кінець місяця в дорозі або не були вивезені зі складів постачальників. За такими операціями на рахунку 63 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками" може утворитися дебетове сальдо, яке наприкінці місяця перераховується з цього рахунка в дебет рахунка 209 "Інші матеріали" без оприбуткування їх на склади. На початок наступного місяця ці суми сторнуються і числяться в поточному обліку як дебіторська заборгованість за рахунком 63, поки матеріали не будуть прийняті й оприбутковані матеріально відповідальними особами.

Такі суми аудитор перевіряє кожну окремо. За документами, прикладеними до виписок банку, встановлюють дату оплати розрахункових документів постачальників і назву цінностей. За матеріальними звітами наступного місяця перевіряють повноту їх оприбуткування. Якщо матеріальні цінності не оприбутковані, з'ясовують нормативний термін перебування їх у дорозі та яку роботу проведено підприємством щодо їх розшуку.

За авансами, виданими під поставку матеріальних цінностей, виставлених акредитивами, векселями встановлюють повноту оприбуткування цінностей і з'ясовують, чи не минули строки поставки матеріалів, виясняють причини затримки надходження їх.

Основними документами для оприбуткування матеріальних цінностей є супровідні документи постачальників, прикладені до звітів матеріально відповідальних осіб: товарно-транспортні накладні, ра-хунки-фактури, специфікації, пакувальні ярлики, посвідчення якості, приймальні квитанції тощо. Під час перевірки повноти оприбуткування матеріальних цінностей внутрішні документи (приймальні акти, прихідні накладні) звіряються із супровідними документами постачальників.

Аудитору слід перевірити правильність складання актів розбіжності кількості та якості матеріальних цінностей, що надійшли, і своєчасність пред'явлення претензій до постачальників або транспортної організації (залізниці). Практика показує, що такі розбіжності зумовлені привласненням матеріальних цінностей і оформленням фіктивних (підроблених) актів із метою приховування нестач або пересортиць матеріальних цінностей.

Для виявлення фактів зміни назв або споживчих якостей цінностей (ґатунку, марки, розміру, вологості тощо), штучного завищення ваги брутто, тари застосовують експертну оцінку документів.

Одночасно з перевіркою повноти оприбуткування матеріальних цінностей вивчають правильність їх оцінки, керуючись Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999 р. № 246. Придбані (отримані) або вироблені запаси зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю.

Правильна оцінка матеріальних цінностей залежить від організації і постановки їх аналітичного і синтетичного обліку. Тому під час аудиторської перевірки з'ясовують, чи ведеться облік на рахунку 20 "Виробничі запаси" у розрізі субрахунків і за кожним найменуванням, номенклатурним номером.

Під час дослідження документів застосовують логічну, нормативно-правову, зустрічну перевірку. Перевіривши правильність оприбуткування, аудитор приступає до аналізу списання матеріальних цінностей.

Насамперед слід встановити відповідність даних складського обліку даним синтетичного обліку за рахунком 20 "Виробничі запаси", для чого загальний підсумок залишків сальдової відомості на кінець місяця звіряють із залишками на кінець місяця, показаними у відомості обліку матеріальних цінностей, товарів і тари. Таке зіставлення здійснюють за кожним складом, зокрема, на перше число відповідного періоду. Загальні обороти вибуття матеріалів за місяць за всіма складами і залишки матеріалів на кінець місяця, показані у відомості, звіряють із кредитовим оборотом і залишками на рахунку 20 "Виробничі запаси" в Головній книзі. Якщо всі розбіжності були наслідком занедбаності обліку матеріальних цінностей, то перевірка зупиняється до відновлення бухгалтерського обліку матеріальних цінностей.

Для перевірки здійснених операцій щодо списання і відпуску матеріалів у виробництво використовують нагромаджувальні відомості щодо витрачання матеріалів зі складів, що виписуються на підставі видаткових документів. Відділи матеріально-технічного постачання на підставі встановлених норм витрачання матеріалів на випуск відповідного виду виробів розробляють ліміти відпуску матеріалів у виробництво і відпускання їх здійснюється в межах лімітів.

У таких випадках аудитор повинен особливо ретельно аналізувати документи на списання матеріалів і їх нормування. Найбільшого поширення набули лімітно-забірні (лімітні) карти з відривними місячними талонами, акти-вимоги на заміну матеріалів або на допоміжний їх випуск, комплектуючі відомості, розкрійні карти, забірні листи тощо. Якщо ліміти не встановлені, то відпуск матеріалів у виробництво здійснюється відповідно до затверджених рецептур, калькуляцій.

Аудиторська процедура перевірки видаткових документів не може обмежуватися тільки зіставленням відпущених цінностей з установленими лімітами і зустрічною перевіркою документів, що знаходяться на складах і в цехах. Одночасно доцільно здійснити аналіз даних складського обліку після відпуску матеріальних цінностей, за допомогою чого можна виявити розмір завищених списань матеріалів у виробництво за рахунок обрахування, обважування, заниження ґатунку при відпуску матеріалів у цехи, що сприяє утворенню необліко-ваних залишків матеріалів на складах із наступним їх вилученням.

Перевірка обґрунтованості встановлених норм витрачання матеріалів може бути проведена за допомогою контрольного запуску сировини і допоміжних матеріалів у виробництво (експерименту), процедуру якого комісія оформляє спеціальним актом.

Під час перевірки операцій з матеріальними цінностями аудитор може натрапити на такі аномальні явища (відхилення від норм), як:

• завищення або заниження норм витрачання матеріалів;

• недоліки в обліку;

• неправильний залік пересортиці матеріальних цінностей;

• неповне оприбуткування матеріалів, що надійшли;

• безпідставні претензії до постачальників;

• відсутність оперативного контролю за виконанням договорів на постачання і відпуск матеріальних цінностей;

• відсутність договорів про повну матеріальну відповідальність матеріально відповідальних осіб;

• недотримання правил зберігання товарно-матеріальних цінностей і охорони;

• дописки товарно-матеріальних цінностей в описи;

• заниження залишку товарів у описах;

• завищення цін на товари;

• крадіжки, підробка документів, привласнення.

Для виявлення вищевказаних аномалій застосовують такі прийоми і способи аудиторських процедур:

• інвентаризацію;

• контрольне порівняння фактичних залишків товарів із даними останньої інвентаризації;

• контрольний запуск сировини і матеріалів у виробництво;

• контрольний обмір;

• зіставлення (порівняння) документальних даних;

• зустрічну перевірку квитанцій, накладних на закупівлю матеріальних цінностей;

• переоцінку й уцінку товарів;

• контроль за використанням доручень на одержання товарів;

• вибіркові перевірки;

• перевірки правильності розрахунків природного убутку товарно-матеріальних цінностей тощо.

Послідовність аудиту матеріальних цінностей така:

• Інвентаризація матеріальних цінностей.

• Аудит прибуткових і видаткових документів.

• Звіти матеріально відповідальних осіб.

• Регістри аналітичного обліку.

• Головна книга.

• Фінансова звітність.

Висновок

Облік запасів є однією із трудомістких ділянок облікової роботи на підприємстві.

Загальний підхід до обліку запасів і вимоги щодо розкриття інформації про них у фінансовій звітності наведено у МСБО 2 "Запаси". Цей стандарт первісно було прийнято 1975 року під назвою "Оцінка та подання запасів у контексті системи історичної собівартості". Після перегляду 1993 року МСБО 2 набрав чинності з 1 січня 1995 року.

МСБО 2 розповсюджується на запаси, облік яких ведеться на основі історичної (фактичної) собівартості. Положення МСБО 2 не застосовують до:

1) незавершених робіт за будівельними контрактами (включаючи контракти з надання послуг, безпосередньо пов'язаних з будівельними контрактами);

2) фінансових інструментів;

3) виробника запасів, продукції сільського господарства та лісництва, кориснихкопалин, якщо вони оцінюються за чистою вартістю реалізації;

4) біологічних активів, пов'язаних із сільськогосподарською діяльністю.

У практиці оцінка вказаних запасів за чистою вартістю реалізації звичайно існує тоді, коли врожай вже зібрано або корисні копалини вже видобуто і їх продаж гарантовано (умовами форвардного контракту або урядової гарантії), або в разі наявності однорідного ринку і незначного ризику, що продукцію не буде продано.

Список використаних джерел

  1. Бутинець Т.А. Бухгалтерський облік : Навч. посібник/ Тетяна Бутинець, Людмила Чижевська, Світлана Береза,; Ред. Ф.Ф.Бутинець; М-во освіти і науки України; Житомир. інж.-технол. ін-т. -Житомир: ПП "Рута", 2000. -670 с.:
  2. Бухгалтерський облік та звітність в Україні : Збірник нормативно-правових актів: Станом на 1 липня 2001 року/ Укл. М.І.Камлик. -К.: Атіка: Літера ЛТД, 2001. -751,[1] с.:
  3. Голов С.Ф., Костюченко В.М.Бухгалтерський облік за міжнародними стандартами: приклади та коментарі. Практичний посібник. – К.: Лібра, 2001. – 840 с.
  4. Должанський В.І. Бухгалтерський облік в України з використанням Положень (стандартів) бухгалтерського обліку: Навч. Посібник. – Л.: Львівський банківський інститут НБУ, 2003. – 494 с.
  5. Загородній, Анатолій Григорович Бухгалтерський облік : Основи теорії та практики: Навч. посіб./ Анатолій Загородній, Ганна Партин,. -2-е вид., перероб. і доп.. -К.: Знання, 2003. -327 с
  6. Костюк Д. Бухгалтерський облік на малих підприємствах згідно з П(С)БО/ Д. Костюк. -5-е вид., перероб. і доп.. -Х.: Фактор, 2002. -219 с.:
  7. Маляревський Ю.Д., Фартушняк О.В., Пасічник І.Ю. Облік у зарубіжних країнах: Навч. Посібник. – Х: Видавничий дім „Інжек”, 2003. – 164 с.
  8. Павлюк І. Бухгалтерський облік реалізації товарно-матеріальних цінностей і податкових зобов'язань з ПДВ/ І.Павлюк // Бухгалтерський облік і аудит. -2000. -№ 7. — С. 20-27
  9. Партин, Галина Остапівна. Бухгалтерський облік: Основи теорії та практики : Навч. посібник/ Галина Остапівна Партин,; Галина Партин; Ред. Я.В.Тучапський. -К.: Знання, 2000. -245 с.: іл.
  10. Рязанова Н.С. Фінансове рахівництво: Навч. Посіб. – К.: Знання-Прес, 2002. – 246 с.
  11. Сопко В. Бухгалтерський облік у підприємництві; Зав. ред. П.Ф.Боброва. -К.: Техніка, 1995. -265,[2] с.
  12. Ткаченко, Надія Марківна. Бухгалтерський облік на підприємствах України з різними формами власності : Навч.-метод. посібник/ Надія Марківна Ткаченко,. -3-тє вид., доп. й перероб.. -К.: А.С.К., 1998. -776,[4] с.
  13. Хорощак О. Проблеми оцінки запасів згідно з національними стандартами бухгалтерського обліку // Економіка. Фінанси. Право. -2000. -№ 8. — С. 30-35
  14. Церетелі Л. Облік запасів // Вісник податкової служби України. -2000. -№ 12. — С. 55-59
  15. Чебанова, Наталія Володимирівна Бухгалтерський облік : Посібник/ Наталія Чебанова, Юрій Василенко. -К.: Академія, 2002. -671 с.